CIRCOLARE N. 5/2003

TRATTAMENTO FISCALE DELLE SPESE DI PUBBLICITA’ CON PARTICOLARE RIFERIMENTO ALLE SPONSORIZZAZIONI

 Con il termine pubblicità viene definita l’attività diretta a far conoscere l’esistenza di un bene o di un servizio a potenziali consumatori od utenti e ad incrementarne il consumo o uso, enfatizzandone le caratteristiche e le peculiarità dei medesimi rispetto alla loro capacità di soddisfacimento dei bisogni.

Particolare importanza ha assunto negli ultimi anni un tipo particolare di pubblicità: la sponsorizzazione.

La sponsorizzazione rappresenta una comunicazione effettuata dall’impresa che associ, per effetto di un contratto, un evento, un prodotto, una persona, ai segni distintivi, all’immagine od ai prodotti dell’impresa medesima.

Aspetti civilistici

Il contratto di sponsorizzazione va ricompreso nel novero dei contratti per il quale il codice civile non detta un’autonoma regolamentazione, ma che tuttavia possono essere stipulati nel nostro ordinamento come contratti atipici risalenti al principio dell’autonomia contrattuale di cui all’art. 1322 del codice civile.

Il contratto di sponsorizzazione è un contratto bilaterale a prestazioni corrispettive, con il quale una parte (detta sponsorizzato), si obbliga nei confronti di un altro soggetto (detto sponsor), ad effettuare determinate e specifiche prestazioni pubblicitarie dietro corrispettivo, in denaro od in beni e servizi, versato dallo sponsor all’altra parte.

Elementi tipici del contratto di sponsorizzazione sono:

·        la causa del contratto, consistente nell’intento promozionale che lo sponsor si propone;

b) la natura del contratto, quale “obbligazione di mezzi” e non di risultato, nel senso che, ovviamente, per quanto lo sponsorizzato si possa impegnare, non potrà garantire con certezza un effettivo ritorno pubblicitario in capo allo sponsor;

c) la corrispettività delle prestazioni, in quanto a fronte del pagamento di una somma di denaro corrisponde l’obbligo dello sponsorizzato di “fare” una certa attività: pubblicizzare il marchio o i prodotti dell’azienda, o anche “lasciar fare” allo sponsor, nel senso ad esempio, di consentire a quest’ultimo di intervenire con i propri segni distintivi nell’evento (striscioni, cartelloni posti in occasione di una manifestazione).

Le spese di pubblicità costituiscono oneri pluriennali capitalizzabili  e come tali, vanno ricompresse nella categoria di cui all’art. 2426, comma 1 , n. 5 del codice civile, in base al quale devono essere ammortizzati entro un periodo non superiore a cinque anni.  

Aspetti fiscali

Imposte dirette

Ai fini dell’imposte dirette l’art. 74 del TUIR afferma che “le spese di pubblicità e di propaganda sono deducibili nell’esercizio in cui sono state sostenute o in quote costanti nell’esercizio stesso e nei quattro successivi. Le spese di rappresentanza sono ammesse in deduzione nella misura di un terzo del loro ammontare e sono deducibili per quote constanti nell’esercizio in cui sono state sostenute e nei quattro successivi”.

Dal dettato letterale di tale norma si evince che classificare una tipologia di spesa quale pubblicità piuttosto che di rappresentanza ha sostanziali effetti fiscali.

 Con riguardo allo specifico argomento, l’Amministrazione finanziaria ha enunciato un principio di carattere generale secondo cui possono essere considerati di natura pubblicitaria le somme corrisposte a società sportive a condizione che abbiano come unico scopo quello di reclamizzare il prodotto commerciale per incrementare i ricavi e sempre che ai contributi faccia riscontro in tal senso una serie di obblighi contrattuali a carico delle società percepenti.

Pertanto l’Amministrazione finanziaria focalizzava l’oggetto della pubblicità nel prodotto dell’impresa; era quest’ultimo che doveva essere reclamizzato e non l’azienda.

In mancanza delle suindicate condizioni le somme stesse dovevano essere considerate delle mere erogazioni a titolo di liberalità e, pertanto, non deducibili.

Tale orientamento è stato largamente superato da diversi interventi ufficiali fatti sia dalle varie Direzioni Regionali delle Entrate che da risoluzioni dell’Agenzia delle Entrate.

In effetti, nella moderna economia assistiamo quotidianamente ad un continuo mutamento nelle tecniche di marketing, per cui le campagne pubblicitarie sono sempre più rivolte non tanto a reclamizzare il prodotto come tale, quanto a far si che l’impresa venga percepita come un elemento indispensabile allo sviluppo della comunità socio-economica in cui è inserita, al fine di incrementare direttamente o indirettamente i ricavi dell’attività propria.

Alla luce di quanto sin qui esposto, si può senz’altro affermare che tra i criteri da seguire per poter distinguere tra spese di pubblicità e spese di rappresentanza, si rileva sempre meno efficace quello incentrato sul collegamento diretto tra pubblicità del prodotto e ricavo, dal momento che, come visto, il prodotto ha cessato di essere l’unico obiettivo della pubblicità stessa, per cedere il posto ad altre strategie commerciali legate all’immagine di un azienda.

E, in tal senso, un criterio valido è quello più volte ribadito successivamente dalla stessa Amministrazione Finanziaria e dalla dottrina, sono da considerare di pubblicità le spese che prevedono a carico dell’altra parte impegni a “fare” o “permettere” oppure obbligazioni (pubblicizzare il prodotto, il marchio) derivanti da accordi contrattuali.

D’altro canto sono individuabili come di rappresentanza quelle spese caratterizzate dalla “gratuità”, ovvero dalla mancanza di corrispettivo o di una specifica controprestazione da parte dei destinatari.

Ovviamente, per la sua deduzione, il costo, oltre ad essere certo quanto alla sua esistenza e determinabile in modo obiettivo quanto al suo ammontare (art. 75, comma 1 del TUIR), dovrà essere inerente e cioè fare riferimento ad attività o beni da cui derivano ricavi o altri proventi che concorrano a formare il reddito (art. 75 comma 5 del TUIR).

I requisiti di certezza e di determinabilità del costo, possono essere dimostrati con la presenza di una fattura o ricevuta o quant’altro possa dimostrare l’avvenuto pagamento.

Il concetto d’inerenza risiede nella ricorrenza del collegamento dei costi all’esercizio dell’impresa ed al loro riferimento ad attività ed operazioni da cui potrebbero derivare ricavi o proventi che concorrono a formare il reddito di impresa.

Ne discende che le spese per sponsorizzazioni, direttamente o indirettamente, determinano maggiori ricavi e possiamo perciò considerarsi “inerenti” all’attività di impresa. 

 Per ciò che riguarda le spese sostenute per sponsorizzazioni tra imprese e associazione sportive dilettantistiche l’art. 90 comma 8 della legge 289/2002 supera tutte le considerazioni prima fatte.

Infatti tale norma ha stabilito che i corrispettivi in danaro o in natura non superiori all’importo annuo di 200.000,00 euro erogati alle associazioni sportive dilettantistiche costituiscono, per il soggetto erogante, spese di pubblicità.

Su tale punto, la Circolare n. 21/E del 22 aprile 2002 precisa che la norma introduce una presunzione assoluta circa la natura pubblicitaria di queste spese, consentendone la deducibilità fiscale, ai sensi dell’art. 74 comma 2 del TUIR, a condizione che:

·        I corrispettivi erogati siano necessariamente destinati alla promozione dell’immagine o dei prodotti del soggetto erogante;

·        Sia riscontrata, a fronte dell’erogazione, una specifica attività del beneficiario della medesima.

          Imposta sul valore aggiunto

Le prestazioni a carattere pubblicitario devono essere assoggettate ad Iva se effettuate da un cedente o da un prestatore di servizio nell’esercizio di un’impresa, arte o professione.

L’imposta , è dovuta dal soggetto che effettua la cessione o la prestazione del servizio imponibile, il quale ha l’obbligo di esercitare la rivalsa della medesima imposta nei confronti del cessionario o del committente 

Per quest’ultimo soggetto l’imposta pagata è interamente detraibile.

Per completezza di indagine si espone, qui di seguito, il trattamento fiscale delle erogazioni liberali (contributi) erogati in favore delle associazioni a società sportive.

          Disciplina del contributo ai fini delle imposte dirette

          Lart. 108 lett. B comma 2 bis prevede che le erogazioni liberali (contributi) corrisposti agli enti non commerciali (associazioni sportive) per lo svolgimento delle attività per il conseguimento dei fini istituzionali non concorrono alla formazione del reddito dello stesso ente.

          Pertanto se il contributo è erogato per consentire alla associazione di promuovere attività per il conseguimento dei fini istituzionali e sempre che dette attività non assumano il carattere della commercialità, l’ente erogante non deve applicare nessuna ritenuta a titolo di acconto.

          Qualora il contributo erogato venga utilizzato non per il conseguimento dei fini istituzionali, ma per le attività che assumono natura commerciale, o per la riduzione degli oneri sopportati dalle associazioni per l’espletamento delle attività commerciali, il contributo concorre alla formazione del reddito dell’ente non commerciale, e pertanto gli enti pubblici o privati eroganti ai sensi dell’art. 28 comma 2 del D.P.R. n. 600 del 29 settembre 1973 devono applicare la ritenuta a titolo di acconto del 4% su tale contributo.

          Rilevanza di contributo ai fini dell’imposta sul valore aggiunto

          Ai fini dell’imposta sul valore aggiunto l’erogazione di denaro (qual è il contributo) ai sensi dell’art. 2 comma3 lettera a) del D.P.R. n. 633 del 26 ottobre 1972 è esclusa dalla sfera impositiva poiché non costituisce il corrispettivo di una cessione di beni o prestazioni di servizi.

          Il contributo assume rilevanza ai fini dell’imposta sul valore aggiunto se erogato a fronte di un obbligazione di fare, non fare o dare, ossia quando si è in presenza di un rapporto obbligatorio a prestazioni corrispettive.

          Di contro, l’esclusione dal campo di applicazione dell’imposta sul valore aggiunto si configura ogni qualvolta il soggetto che riceve il contributo non diventa obbligato a dare, fare o permettere alcunché in controprestazione.

Pertanto i contributi erogati senza alcuna connessione a prestazioni di servizi o cessioni di beni, non sono soggetti ad imposta.

          Deducibilità fiscale del contributo in capo al soggetto erogante

          In tema di erogazioni liberali a favore delle associazioni e società sportive dilettantistiche, l’art. 90, comma 9 della legge 27 dicembre 2002, ha introdotto delle novità al regime preesistente.

          La nuova disposizione stabilisce che le erogazioni liberali in denaro effettuate da persone fisiche in favore delle società e associazioni sportive dilettantistiche danno diritto ad una detrazione lorda del 19 per cento calcolata su un importo complessivo in ciascun periodo di imposta non superiore a €1.500,00.

          Anche per i soggetti con personalità giuridica, società, enti commerciali che effettuano erogazioni liberali a favore delle società associazioni sportive dilettantistiche possono operare la detrazione del 19 per cento calcolata sullo stesso importo complessivo fissato per le persone fisiche, quindi, non superiore a € 1.500,00 in ciascun periodo d’imposta.

Lo studio è a disposizione per ogni eventuale chiarimento e/o delucidazione su quanto sopra.

                                                                                                                                             

                                                       Studio Dr. V Truppa